Nizozemí a jeho role v mezinárodním daňovém plánování

V poslední době se stále více tuzemských podnikatelů začíná zajímat o možnosti tzv. daňového plánování, tedy využití veškerých zákonných prostředků a postupů ke snížení celkového daňového zatížení. V této souvislosti se stále populárnějším stává i mezinárodní daňové plánování, tedy snaha využívat vedle možností tuzemských zákonů i výhody a úlevy poskytované legislativou jiných států. Jednou ze zemí, jejíž daňový režim je k podobnému využití velmi vhodný, je Nizozemské království. Nizozemské společnosti patří v oblasti mezinárodního daňového plánování již po dvě desetiletí k nejoblíbenějším, a to i přes zvýšenou pozornost ostatních zemí EU zaměřenou na jejich podnikání. Jejich masovou oblibu dokazuje i rozsah investic v České republice uskutečněný právě jejich prostřednictvím.

Právní formy podnikání

Nizozemská legislativa uznává dva základní typy společností - veřejnou (Naamlooze vennootschap, NV) a soukromou (Besloten Vennootschap, BV). Rozdíly mezi nimi spočívají zejména v typu a převoditelnosti jejich akcií a ve výši minimálního splaceného kapitálu:

• akcie obou druhů společností jsou volně obchodovatelné, pokud to nezakazují jejich stanovy,
• BV není oprávněna vydávat akcie na doručitele,
• akciový kapitál NV musí dosahovat alespoň 100 000 NLG, minimální výše akciového kapitálu BV je 40 000 NLG.

Nizozemské společnosti se zakládají prostřednictvím notářsky ověřené smlouvy uzavřené jedním nebo více zakladateli. Ještě před samotným založením musí být ministerstvu spravedlnosti předložen návrh stanov nové společnosti. Ministerstvo po jeho prozkoumání vydá potvrzení o tom, že vůči registraci společnosti nemá námitek. K založení je nutné podat informace o obchodním jménu společnosti, jejím sídle na území Nizozemska, účelu, pro který byla založena, výši upsaného a splaceného kapitálu společnosti, nominální hodnotě akcií vyjádřené v nizozemských guldenech, určeném fiskálním roce společnosti a jejích statutárních orgánech.

Další požadavky jsou odvozeny od právního statutu a trvalého bydliště či sídla zakladatelů a jednatelů společnosti:

• fyzická osoba holandské národnosti nebo s trvalým bydlištěm v Nizozemsku: předložení vyplněného dotazníku ministerstva spravedlnosti;
• nerezidentní fyzická osoba: uvedení jména, místa a data narození, státní příslušnosti a adresy, současně s předložením doporučení některé banky;
• nizozemská společnost: předložení vyplněného dotazníku ministerstva spravedlnosti, aktuálních finančních výkazů a výpisu z obchodního rejstříku;
• zahraniční společnost: uvedení obchodního jména, sídla, předložení stanov, osvědčení o dobré pověsti (certificate of good standing) a aktuální finanční výkazy.

Finanční výkazy společnosti musí být připraveny v souladu se čtvrtou směrnicí Evropské unie, která byla implementována do nizozemské legislativy. Na jednotlivé výkazy, tj. rozvahu, výsledovku a zápisy z jednání společnosti se aplikují tyto nároky:

• předepsaná forma, která se liší podle velikosti společnosti;
• peněžní hodnoty uvedené v guldenech;
• vyhotovení výkazů v holandštině, pokud akcionáři na valné hromadě nerozhodnou jinak;
• uzavřít finanční výkazy do pěti měsíců od konce účetního roku, pokud valná hromada akcionářů nerozhodne o prodloužení této lhůty.

Fiskálním rokem nizozemské společnosti je rok kalendářní, pokud stanovy společnosti nestanoví jinak. Požadavky týkající se auditu nizozemských společností a zveřejňování jejich účetních výkazů jsou odvozeny od rozdělení společností na malé, střední a velké. Platí přitom, že pro zařazení do kategorií podle velikosti stačí splnit dvě ze tří podmínek, které se vztahují na celkový majetek, čistý obrat a počet zaměstnanců:

Velké společnosti musí každoročně správci rejstříku předkládat účetní výkazy ověřené auditorem. Střední a malé společnosti předkládají pouze zkrácené výkazy, v případě malých společnost není ověření auditorem povinné.

Pokud je většina akcionářů společnosti nerezidentních, musí tato společnost informovat Nizozemskou centrální banku o následujících operacích:

• otevření účtu u zahraniční banky;
• pohyby na účtech u zahraniční banky (každý měsíc);
• zahraniční platby, které ve prospěch nebo na vrub společnosti realizovala nizozemská banka;
• účast nebo financování zahraniční společnosti.

Atraktivní znaky nizozemského daňového systému

Daň z příjmu právnických osob a daň z příjmu osob fyzických jsou upravovány rozdílnými zákony, základní ustanovení jsou však téměř identická. Společnosti založené podle holandského práva a domácí nizozemské společnosti podléhají dani ze svého celosvětového příjmu. Skutečnost, zda je společnost rezidentní či nikoli, se posuzuje podle okolností, přičemž nejdůležitějším faktorem je místo, odkud je činnost společnosti běžně řízena. Sazba daně z příjmu právnických osob je od 1. ledna 1998 35 % daňového základu.

Přes tuto na první pohled nepříjemně vysokou míru zdanění obsahuje nizozemská legislativa řadu atraktivních prvků, které lákají zahraniční investory ke zvolení Nizozemska jako hlavní základny pro mezinárodní podnikání. Za zmínku stojí zejména následující:

a) osvobození kapitálové účasti od daně z příjmu - osvobození v případě kapitálové účasti (participation exemption) je výsledkem ustanovení Zákona o dani právnických osob (Corporate Tax Act, 1969), podle nějž jsou dividendy, které nizozemské společnosti přijímají v důsledku svých kapitálových účastí, osvobozeny od daně z příjmu právnických osob a dani nepodléhá ani zisk z prodeje těchto kapitálových účastí; toto osvobození se však podmiňuje splněním několika požadavků:

• společnost od počátku fiskálního období vlastní minimálně 5 % akciového kapitálu každé dceřinné společnosti;
• jestliže se jedná o kapitálovou účast ve společnosti nerezidentní v Nizozemí, musí tato dceřinná společnost podléhat v zemi svého založení dani podobné povahy, jako je nizozemská daň z příjmu;
• akcie držené holdingovou společností nesmí mít charakter pasivní nebo portfoliové investice, tedy pouze určité kombinace více kapitálových účastí bez jakéhokoli aktivního zasahování do činnosti dceřinných společností,
• holdingová společnost nesmí akcie dceřinných společností držet pouze jako zásobu určenou k dalšímu prodeji,
• holdingová ani dceřinná společnost nesmí být z hlediska nizozemského zákona o dani z příjmů právnických osob považována za investiční společnost (speciální státem uznaná společnost, která má možnost na základě splnění relativně náročných podmínek žádat o přiznání nulové nizozemské daně z příjmů právnických osob).

b) fiskální jednota (fiscal unity) - nizozemská společnost, která vlastní alespoň 99 % akcií nějaké jiné nizozemské společnosti (se kterou má stejně definovaný fiskální rok), smí požádat ministerstvo financí o povolení fiskální jednoty s touto společností - výsledkem této žádosti je sjednocení příjmů i výdajů těchto společností při určování daňové povinnosti, což nabízí značné výhody.

c) smlouvy o zamezení dvojího zdanění umožňující výhodný převod úroků, dividend, licenčních poplatků a dalších zisků (zejména zisků ze zcizování majetku a zisků nespadajících pod režim stálé provozovny) do Nizozemí - Nizozemí uzavřelo unikátní soustavu smluv o zamezení dvojího zdanění, které obvykle výrazně redukují sazby srážkových daní ze zdrojů příjmů na území signatářů těchto dohod (zemí, se kterými Nizozemsko uzavřelo smlouvu o zamezení dvojího zdanění, je v současnosti více než padesát: Austrálie, Rakousko, Bangladéš, Belgie, Bosna, Brazílie, Bulharsko, Kanada, Čína, Chorvatsko, Česká republika, Dánsko, Finsko, Francie, Německo, Řecko, Maďarsko, Indie, Indonésie, Irsko, Izrael, Itálie, Japonsko, Jižní Korea, Lucembursko, Makedonie, Malajsie, Malawi, Malta, Mexiko, Maroko, Nizozemské Antily, Filipíny, Polsko, Rumunsko, Rusko, Singapur, Slovensko, Slovinsko, Jižní Afrika, Španělsko, Srí Lanka, Surinam, Švédsko, Švýcarsko, Thajsko, Turecko, Spojené Království, Spojené Státy, Venezuela, Vietnam, Zambie, Zimbabwe).

d) administrativní výhody - nizozemské společenstevní zákony povolují vést účetnictví, knihy zápisů z jednání statutárních orgánů společnosti a jiné doklady společnosti v místě dle uvážení jednatelů, nicméně nizozemské daňové úřady mají právo si je vyžádat k nahlédnutí.

e) platby placené nizozemskými společnostmi ve prospěch nerezidentů Nizozemí:

• dividendy - podléhají srážkové dani se sazbou 25 %;
• úroky - nepodléhají nizozemské dani;
• licenční poplatky - nepodléhají nizozemské dani;
• nájmy - podléhají nizozemskému zdanění právnických či fyzických osob v závislosti na druhu vlastnictví;
• likvidace - přebytek po zpeněžení aktiv společnosti a jeho zdanění daní z příjmů podléhá 25% srážkové dani z částky přesahující základní jmění.

Tyto srážkové daně mohou být dále redukovány díky uzavřeným smlouvám o zamezení dvojího zdanění a direktivám EU (v souladu s podmínkami směrnice ES pro dceřinné/mateřské společnosti mohou způsobilé mateřské společnosti požádat o osvobození od zdanění, jestliže akcie ve způsobilé účasti byly drženy nejméně po jeden rok a mateřská společnost drží nejméně 25 % akciového kapitálu či hlasovací síly nizozemské společnosti). Je třeba také zmínit smlouvu o zamezení dvojího zdanění mezi Nizozemím a Nizozemskými Antilami, která umožňuje využít nízké zdanění v této jurisdikci a současně snižuje srážkovou daň z dividend - zde lze zvolit výhodnější režim z následujících možností:

1. sazba 7,5 % pro dividendy placené společnosti sídlící na Nizozemských Antilách, která má v nizozemské společnosti 25% či vyšší účast - příjem pak podléhá v N.A. 2,4 až 3% dani z příjmu společností a může být vyplacen libovolnému nerezidentovi bez dalších srážkových daní, nebo
2. daňový plátce v N.A. si může zvolit režim, při kterém bude platit daň 5.5 % (nad hranicí 5 %), čímž se sazba srážkové dividendové daně v Nizozemí snižuje na 5%.

Smlouva o zamezení dvojího zdanění mezi Nizozemím a Českou republikou

K nejdůležitějším ustanovením této smlouvy z hlediska mezinárodního daňového plánování patří:

a) Zisky podniků (Čl. 7)

Zisky podniku jednoho z členských států podléhají zdanění pouze v tomto státě, pokud podnik neprovozuje činnost v druhém státě prostřednictvím stálé provozovny. Jestliže podnik jednoho z obou států provozuje činnost ve druhém státě prostřednictvím stálé provozovny, přisuzují se v každém státě této stálé provozovně zisky, které by podle očekávání mohla docílit v případě fungování jako samostatný podnik.

b) Dividendy (Čl. 10)

V případě, že společnost registrovaná v jednom členském státě vlastní více než 25% podíl ve společnosti registrované v druhém státě, pak dividendy vyplácené touto společností nebudou zdaněny v tomto druhém státě. Toto ustanovení nelze použít v případě, že příjemce dividend má ve státě, kde má vyplácející společnost sídlo, svou stálou provozovnu, s níž je ve skutečnosti spojena účast na vyplácející společnosti. V takové situaci se použije výše uvedené ustanovení čl. 7.

c) Úroky (Čl. 11)

Úroky, které mají zdroj v jednom z obou států a vyplácejí se osobě sídlící v druhém státě budou podléhat zdanění pouze v tomto druhém státě. Toto ustanovení opět nelze využít v případě, že existuje stálá provozovna - v tom případě se znovu uplatní čl. 7 o přisouzení zisků (úroků) této stálé provozovně. Pokud výše úroků neodpovídá obvyklým hodnotám, bude podle tohoto článku nakládáno pouze s obvyklou výší úroků, částka tuto výši přesahující bude zdaněna podle právních předpisů každého státu s přihlédnutím k ostatním ustanovením této smlouvy.

d) Licenční poplatky (Čl. 12)

Licenční poplatky, které mají zdroj v jednom z obou států a vyplácejí se osobě sídlící v druhém státě, mohou být zdaněny ve státě zdroje maximálně sazbou 5 %. Toto ustanovení opět nelze využít v případě, že existuje stálá provozovna, k níž se ve skutečnosti váže právo nebo majetek, které jsou zdrojem licenčních poplatků. Opět je nutno přihlížet k obvyklé výši licenčních poplatků, protože platby nad tuto úroveň je třeba podrobit dani podle právních předpisů obou států s přihlédnutím k ostatním ustanovením této smlouvy.

e) Kapitálové zisky (Čl. 14)

Zisky ze zcizení movitého majetku, jiného než v majetku stálých provozoven nebo letadel a lodí (jehož definice je uvedena v čl. 14) této smlouvy podléhají zdanění pouze ve státě, kde má zcizitel sídlo.

Fiskálně zvýhodněné subjekty

Pro vyšší přehlednost nastiňujeme nejoblíbenější způsoby použití nizozemských společností.

a) Holdingová společnost

Za holdingovou společnost se považuje společnost založená za jakýmkoli účelem (včetně financování nebo poskytování licencí), nicméně zároveň vlastnící akcie jiných rezidentních či nerezidentních společností (tato holdingová činnost však nemusí být primární).

Holdingová společnost může být osvobozena od nizozemského zdanění v případě, že splní následující podmínky:

• od počátku fiskálního období vlastní minimálně 5 % akcií každé společnosti, ve které drží majetkovou účast;
• tyto zahraniční společnosti musí podléhat dani z příjmů, která má podobný charakter jako v Nizozemí;
• vlastněné akcie nejsou portfoliovou investicí (zahraniční společnost se musí aktivně účastnit společné činnosti provozované celou skupinou).

Při splnění těchto podmínek jsou dividendy přijímané na základě kapitálových účastí stejně jako kapitálové zisky z prodeje takových kapitálových účastí osvobozeny od nizozemské daně z příjmů právnických osob. Z toho vyplývá, že dividendové příjmy obdržené od nizozemských rezidentních společností budou přijaty v hrubé výši bez aplikace srážkové daně a dividendové příjmy od zahraničních společností budou sice přijaty čisté bez sražené zahraniční daně z dividend, která však bude podle příslušných smluv o zamezení dvojího zdanění buďto nulová nebo alespoň výrazně redukovaná.

b) Finanční společnost

Úroky přijímané nizozemskou společností podléhají běžné nizozemské dani z příjmů právnických osob ve výši 35%. Zdanitelný zisk je však určen jako rozdíl mezi úrokem přijímaným a úrokem vypláceným snížený o správní náklady společnosti. Minimální rozpětí mezi zmíněnými úroky přijatelné pro daňové úřady (tedy takové, které bude zdaňováno i tehdy, kdy ho společnost nedosahuje nebo kdyby ho mohla ještě snížit odečtením nákladů) je v případě půjček v rámci určité skupiny společností jedna osmina procenta. Opatřuje-li si společnost prostředky od subjektů, k nimž nemá žádný vztah, je minimální výše rozpětí stanovena podle výše půjčky následovně:

Je-li nizozemské finanční společnosti poskytnuta bezúročná půjčka, může požádat o odečtení úroků takovým způsobem, že pro 80 % částky je uvažováno úrokové rozpětí ve výši jedné osminy procenta, a zbytek podléhá zdanění v plné výši.

Finanční společnosti, které jsou částí mezinárodní skupiny společností rezidentní mimo Nizozemí, mají navíc možnost vytvářet rezervy až do výše 80 % zisku, a tedy zdaňovat pouze 20 % příjmů, a to za splnění následujících podmínek:

• finanční společnost je rezidentní v Nizozemí (není pouze pobočkou zahraniční společnosti);
• mezinárodní skupina společností je aktivní v nejméně čtyřech různých zemích nebo na dvou různých kontinentech;
• finanční společnost půjčuje peníze pouze společnostem ve skupině.

c) Licenční společnosti

Nizozemské licenční společnosti jsou často prezentovány jako ideální prostředky pro obdržení příjmu zapůjčovatelem či poskytovatelem licence. Důvody proto jsou následující:

• snížené srážkové daně vyplývající z nizozemských smluv o zamezení dvojího zdanění;
• úlevy poskytované licenčním společnostem pro zůstatek zdanitelného příjmu a
• neexistence srážkové daně z plateb licenčních poplatků nerezidentům.

Patentová a licenční práva mohou nizozemské licenční společnosti vlastnit buď přímo (v takovém případě se jejich příjem z licenčních poplatků zdaňuje v běžné výši) nebo prostřednictvím licence od jiného vlastníka takových práv. Zdaňovaný příjem se potom určuje jako rozdíl mezi poplatky vyplácenými a přijímanými, přičemž minimální přípustné rozpětí je v obou případech 7%. V případě, že celkový příjem společnosti přesahuje 2 mil. NLG, je toto rozpětí pro přesahující příjem snižováno následujícím způsobem:

Vzhledem k řadě uzavřených smluv o zamezení dvojího zdanění, díky nimž jsou v mnoha případech licenční poplatky placené do nebo z Nizozemí zdaněny nulovou sazbou nebo sazbou značně sníženou (například dohoda s ČR určuje sazbu ve výši 5 %), je výhodné použít nizozemskou společnost jako určitý mezistupeň při přijímání licenčních poplatků v jiné zemi a daň platit pouze z povinného minima (7 % - 2 %), které musí zůstat v Nizozemí.

Doufáme, že se nám podařilo nastínit alespoň základní možnosti použití nizozemských společností pro účely mezinárodního daňového plánování. Současně je však třeba poznamenat, že praktické využití těchto modelů vyžaduje pečlivé zvážení všech aspektů daného individuálního případu, především s ohledem na legislativu snažící se omezit použití výše zmíněných struktur.

19.8.1998  Jiří Otmar, Akont

Copyright © 1997 Macron Software