Vzory smluv
Registrace uživatelů |
DPH u finančních činností
Problémová vazba DPH na finanční činnosti a povinnost krátit nárok na odpočet daně nepůsobí problémy u subjektů zabývajících se typicky finanční činností, mezi které je možno zahrnout banky, fondy a obchodníky s cennými papíry.
Jana Kunešová - Skálová, NOTIA AUDIT, spol. s r. o.Problémová vazba DPH na finanční činnosti a povinnost krátit nárok na odpočet daně nepůsobí problémy u subjektů zabývajících se typicky finanční činností, mezi které je možno zahrnout banky, fondy a obchodníky s cennými papíry. Mnohé problémy však z tohoto titulu vznikají u společností zabývajících se výrobou, obchodem nebo poradenstvím, naprosto nesouvisející s kapitálovým trhem. U těchto subjektů mnohdy jeden nebo dva obchodní případy mohou způsobit velké krácení nároku na odpočet. Zisk z jednoho obchodu s cennými papíry je pak mnohonásobně překročen následným vrácením DPH správci daně, které může společnost přivést do finačních těžkostí. Problémy v této oblasti by jsou koncentrovány do
Zákon č. 588/1992 Sb. o dani z přidané hodnoty ve znění pozdějších předpisů (dále jen “zákon”) rozděluje finanční činnosti na dvě skupiny. První skupina zahrnuje finanční činnosti, jejichž uskutečňování je zdanitelným plněním osvobozeným od daně vždy (§ 28 odst. 1 zákona). Ve druhé skupině (§ 28 odst. 2 zákona) jsou uvedeny finanční činnosti, jejichž uskutečňování je v závislosti na splnění stanovených podmínek buď činností osvobozenou od daně anebo činností, která není zdanitelným plněním. U činností osvobozených od daně i u činností, které nejsou zdanitelným plněním, se shodně neuplatňuje daň na výstupu, jejich rozlišení má však význam pro účely stanovení nároku plátce na odpočet daně na vstupu (uskutečňuje-li plátce zdanitelná plnění osvobozená od daně podle § 25 zákona, musí podle § 20 zákona krátit nárok na odpočet). Činnosti uvedené v § 28 odst. 2 zákona jsou osvobozeny od daně podle § 25 v případě, že jsou uskutečňovány finanční institucí. Finanční institucí je subjekt vyjmenovaný v § 28 odst. 4 zákona a dále plátce, jehož výnosy popř. příjmy z finančních činností uvedených jak v odstavci 1 tak v odstavci 2 v kalendářním roce překročí jeden z limitů stanovených v § 28 odst. 5 zákona: částku Kč 10 000 000 nebo 10% podíl příjmů nebo výnosů z finančních činností na celkových příjmech nebo výnosech snížených o příjmy nebo výnosy z prodeje odpisovaného hmotného i nehmotného majetku. Částkou, která se zahrnuje do jmenovatele koeficientu pro účely krácení nároku na odpočet daně na vstupu dle § 20 zákona (a tedy i pro zahrnutí do ř. 31 daňového přiznání), je u osvobozených zdanitelných plnění výnos u plátců s podvojným účetnictvím, popř. příjem u plátců s jednoduchým účetnictvím z těchto plnění podle platné metodiky účetnictví (nikoliv hospodářský výsledek). Vypořádání nároku na odpočet z titulu uskutečňování finančních činností uvedených v § 28 odst. 2 zákona je plátce, který není finanční institucí vyjmenovanou v § 28 odst. 4 zákona, povinen provést (tj. zahrnout výnosy popř. příjmy z těchto činností do osvobozených plnění, ř. 31 daňového přiznání) při vypořádání nároku na odpočet za celý kalendářní rok v posledním daňovém přiznání za tento rok. Zařazení plátce mezi finanční instituce dle ustanovení § 28 odst. 5 zákona platí jen pro kalendářní rok, v němž tento překročí uvedený limit. Rizikové obchody, kterými se z běžného podnikatele nejčastěji stává finanční instituce s povinností krátit nárok na odpočet DPH, jsou zejména:
1) Prodej cenných papírů na vlastní účetPři prodeji cenných papírů dochází k uskutečnění osvobozeného zdanitelného plnění u prodávajícího, pokud tržba z tohoto prodeje (resp. ze všech prodejů cenných papírů uskutečněných v příslušném roce) přesáhla částku Kč 10 000 000 nebo 10% podíl příjmů nebo výnosů na celkových příjmech nebo výnosech snížených o příjmy nebo výnosy z prodeje odpisovaného hmotného i nehmotného majetku. Při obchodování s cennými papíry na vlastní účet je příjmem či výnosem u podnikatelských subjektů účtujících v podvojném účetnictví tržba za realizovaný prodej cenného papíru zachycená na účet 661 - Tržby z prodeje cenných papírů a vkladů. Emise cenných papírů není zdanitelným plněním ve smyslu § 2 zákona o DPH. Je možno se zde opřít o techniku účtování. U akciové společnosti probíhá emise dalších akcí pomocí zvýšení základního jmění (účet 411 - Základní jmění). Při emisi dluhopisů účtuje emitent o emitovaných dluhopisech na závazkový účet 241-Emitované krátkodobé dluhopisy nebo 473 - Emitované dluhopisy. Neúčtuje se tedy prostřednictvím výnosů. Naopak prodej vlastních cenných papírů, které byly emitentem zpětně odkoupeny, je zdanitelným plněním osvobozeným od daně. Pokud se bude jednat o vlastní akcie, jejich prodej je účtován prostřednictvím nákladového účtu 561 - Prodané cenné papíry a vklady a tržba je opět zachycena na účet 661 - Tržby z prodeje cenných papírů a vkladů. Při nákupu dlužných cenných papírů (dluhopisů, kupónů, směnek) je možno rozlišit dva odlišné postupy: a) další prodej dlužných cenných papírů jinému držiteli před lhůtou splatnosti - je považován za prodej cenného papírů, účtuje se prostřednictvím účtu 661 - Tržby z prodeje cenných papírů a při přesáhnutí limitů se prodávající stane finanční institucí. b) ponechání dlužných cenných papírů v majetku kupujícího do termínu splatnosti a jejich proplacení emitentem. Tento postup se nepovažuje za prodej cenných papírů, neúčtuje se prostřednictvím nákladů a výnosů, z tohoto titulu se společnost nemůže stát finanční institucí.4) Uzavření smlouvy o převodu cenných papírů s právem opceV § 14 zákona o cenných papírech je upraveno právo opce, jako právo jedné smluvní strany kupní smlouvy, která ještě není účinná, projevit ve stanovené lhůtě a stanoveným způsobem vůli, že na uzavřené smlouvě trvá. Uplynutím stanovené lhůty právo opce zaniká a účinky kupní smlouvy nenastanou. Uplatnění tohoto práva je odkládací podmínkou účinnosti smlouvy. Toto právo opce je podle § 14 odst. 4 převoditelné, tudíž i obchodovatelné. Pokud má právo opce kupující, jde o tzv. nákupní opci. Pokud má právo opce prodávající, jde o tzv. prodejní opci. Pokud nebylo dohodnuto něco jiného, musí majitel opce projevit vůli, že na smlouvě trvá v písemné formě a ve lhůtě 15 dnů od uzavření kupní smlouvy, která právo opce založila. Za zřízení práva opce lze sjednat úplatu. Novela postupů účtování pro podnikatele zavedla s účinností od 1. ledna 1997 dva nové účty 373 - Nakoupené opce a 374 - Prodané opce. Právě na účet 374 - Prodané opce se účtují se zde prodané opce (opční prémie). Cena opce se po dobu do uplatnění, resp. realizace opce rovnoměrně odepisuje do výnosů ve prospěch účtu 668 - Ostatní finanční výnosy. Částky zde zachycené mohou z podnikatelského subjektu udělat finanční investici,pokud přesáhnou stanovené limity (viz výše). Výpočet neuplatnitelné části DPH Poměrná část odpočtu daně se určí jako součin celkové daně na vstupu za příslušné zdaňovací období a koeficientu. Koeficient se stanoví jako podíl, v jehož čitateli je součet cen bez daně z zdanitelná plnění, u nichž vzniká nárok na odpočet, a ve jmenovateli celkový součet cen bez daně za všechny uskutečněná zdanitelná plnění s nárokem na odpočet daně a za zdanitelná plnění osvobozená od daně. Pro správný postup při zahrnování osvobozených plnění do koeficientu by mohla napomoci vhodná analytická evidence u příslušných výnosových účtů. Nelze pouze převzít výnosy z účtové skupiny 66- Finanční výnosy. Účetní zachycení DPH, kterou nelze uplatnit jako nárok na odpočet V průběhu roku plátce DPH účtuje o uplatněných nárocích na odpočet jako o pohledávce na stranu Má dáti účtu 343 - Daň z přidané hodnoty, daň na výstupu jako závazek na stranu Dal účtu 343. Část daně, u které nemá nárok na odpočet na základě krácení odpočtu koeficientem dle § 20, musí proúčtovat znovu jako závazek na stranu Dal účtu 343 a na stranu Má dáti nákladového účtu 538 - Ostatní daně a poplatky nebo 548 - Ostatní provozní náklady. Tato částka bude pro účely daně z příjmů považována za výdaj na dosažení, zajištění a udržení příjmů dle § 24 odst. 2 písm. ch). Podrobnější výklad k tomuto písmenku obsahuje pokyn D-132, který uvádí , že dalšími daněmi podle § 24 odst. 2 písm. ch) zákona je také daň z přidané hodnoty nebo část daně z přidané hodnoty, kterou nemůže plátce uplatnit jako odpočet podle § 20 zákona č. 588/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů. Z uvedeného vyplývá, že je na daňovém subjektu, plátci DPH, alby pečlivě vážil výhody a nevýhody provádění finančních činností a posuzoval v ročním objemu zda zisk z těchto finančních činností nebude nižší než “ztráta “ z vrácení DPH správci daně z titulu krácení nároku na odpočet DPH. Při špatném posouzení těchto souvislostí může dojí k chybě nikoli v neprospěch státního rozpočtu, ale v neprospěch daňového poplatníka.13.1.1998 Notia
Svoje náměty či problémy zasílejte na e-mail adresu weboffice@macron.cz.
|
