Rezervní fond

a) zřízení analytických účtů k syntetickému účtu 421 - Zákonný rezervní fond pro

- rezervní fond vytvořený při vzniku společnosti, popř. při zvýšení základního jmění, podle § 67, popř. podle § 163a obch. zák.,

- rezervní fond vytvořený ze zisku podle § 217 obch. zák.,

- rezervní fond vytvořený podle § 216a obch. zák.,

- rezervní fond vytvořený podle § 161d obch. zák.,

- rezervní fond vytvořený podle § 161f obch. zák.,

b) vést odděleně v analytické evidenci k syntetickým účtům

061 - Podílové cenné papíry a vklady v podnicích s rozhodujícím vlivem

062 - Podílové cenné papíry a vklady v podnicích s podstatným vlivem

063 - Ostatní investiční cenné papíry a vklady

251 - Majetkové cenné papíry

akcie emitované ovládající osobou držené přímo nebo zprostředkovaně ovládanou osobou dle § 161f obch. zák.

Pro zachycení účetních operací na příkladech dokumentujících význam samostatných analytických účtů navrhneme toto číselné označení analytických účtů:

421/01 - Zákonný rezervní fond vytvořený při vzniku společnosti

421/02 - Zákonný rezervní fond vytvořený ze zisku

421/03 - Zákonný rezervní fond vytvořený snížením základního jmění

421/04 - Zákonný rezervní fond vytvořený jako ekvivalent vlastních akcií

421/05 - Zákonný rezervní fond vytvořený jako ekvivalent akcií ovládající osoby

Využití výše uvedených analytických účtů v praktickém životě účetní jednotky budou dokumentovat následující příklady.

Rezervní fond vytvořený při vzniku společnosti

Podle § 67 odst. 2 může být rezervní fond vytvořen již při vzniku společnosti příplatky společníků nad hodnotu vkladů. S ohledem na § 163a, odst. 3 musí být ve stanovách, zakladatelské smlouvě, zakladatelské listině nebo v usnesení valné hromady určeno, že částka převyšující nominální hodnotou akcií bude považován za tvorbu rezervního fondu. Pokud by tak uvedeno nebylo, považuje se tento rozdíl za emisní ažio.

Příplatek nad výši vkladu nemusí být poskytnut v penězích, jak by mohlo plynout z pojmu “příplatek”, ale může jít o plnění nepeněžité nebo i jen o část hodnoty předmětu nepeněžitého vkladu.

• Příklad č. 1

Při založení akciové společnosti se akcionáři dohodli na výši upsaného základního jmění a zároveň na výši příplatku nad základní jmění, z něhož chtějí vytvořit rezervní fond. Základní jmění činí 1 000 000,- Kč a příplatek na tvorbu rezervního fondu bude činit 200 000,- Kč. Ke dni zápisu do rejstříku bylo splaceno 70 % základního jmění a celý rezervní fond na bankovní účet.

 Účetní případy po otevření účetních knih:

Účet 353 - Pohledávky za upsané vlastní jmění uvádí částku nesplaceného základního jmění akcionáři.

 Rezervní fond vytvořený ze zisku

Podle § 217 obch. zák. je akciová společnost povinna vytvořit rezervní fond ze zisku vykázaného v řádné účetní závěrce za rok, v němž poprvé zisk vytvoří , a to ve výši nejméně 20 % ze zisku, avšak ne více než 10% z hodnoty základního jmění. Tento fond se ročně doplňuje o částku určenou stanovami, nejméně však 5 % zisku, až do dosažení výše 20 % ze základního jmění. Takto vytvořený rezervní fond může společnost použít pouze k úhradě ztráty.

Ziskem ve smyslu citovaného paragrafu je třeba rozumět účetní zisk vykázaný za uplynulé účetní období na účtu 431 - Hospodářský výsledek ve schvalovacím řízení bez připočtení nerozděleného zisku minulých let (účet 428) a bez odečtení neuhrazené ztráty minulých let (účet 429).

Okamžikem tvorby rezervního fondu je rozhodnutí valné hromady, neboť jeho zdrojem je zisk a rozdělení zisku podléhá schválení valné hromady.

Novela obchodního zákoníku vyloučila možnost nahrazení tvorby rezervního fondu ze zisku příplatky společníků, nelze tedy od 1.7.1996 započítávat dobrovolně vytvořený rezervní fond příplatky společníků nad hodnotu vkladu na tvorbu rezervního fondu ze zisku.

• Příklad č. 2a

Akciová společnost skončila první rok své existence účetním ziskem ve výši 800 000,- Kč, její základní jmění je ve výši 5 000 000,- Kč.

Výpočet povinného přídělu do rezervního fondu :

20 % z částky 800 000,- Kč činí 160 000,- Kč

10 % z hodnoty základního jmění činí 500 000,- Kč

minimální povinný příděl do rezervního fondu bude stanoven na 160 000,- Kč.

Postup účtování :

• Příklad č. 2b

Akciová společnost skončila první rok své existence účetním ziskem ve výši 800 000,- Kč, její základní jmění je ve výši 1 000 000,- Kč.

Výpočet povinného přídělu do rezervního fondu :

20 % z částky 800 000,- Kč činí 160 000,- Kč

10 % z hodnoty základního jmění činí 100 000,- Kč

minimální povinný příděl do rezervního fondu bude činit 10 000,- Kč.

Povinnost vytvářet rezervní fond ze zisku zaniká, pokud byl vytvořen ve výši určené stanovami, nejméně však ve výši určené zákonem. Povinnost vytvářet rezervní fond příděly ze zisku může zaniknout i při snížení základního jmění, pokud dosud vytvořený fond dosáhne stanoveného procenta k nové výši základního jmění.

Pokud však v důsledku použití poklesne hodnota rezervního fondu vytvořeného ze zisku pod částku určenou stanovami, obnovuje se povinnost doplňovat rezervní fond ze zisku. Podobně by se obnovila povinná tvorba, pokud by společnost zvýšila základní jmění a fond by nedosahoval stanové výše k základnímu jmění.

Zákonný rezervní fond vytvořený snížením základního jmění

Podle § 216a obchodního zákoníku je možno rezervní fond vytvořit také snížením základního jmění. Částka převedená do rezervního fondu je určena na úhradu budoucí ztráty a nesmí přesáhnout 10 % původní výše základního jmění. Takto vytvořený rezervní fond může být použit jen k úhradě ztráty nebo k opětnému zvýšení základního jmění společnosti.

Pokud dochází k snížení základního jmění snížením nominální hodnoty akcií je možno ze získaných zdrojů uhradit neuhrazené ztráty minulých let, ztrátu běžného roku a zbývající část převést na rezervní fond.

Okamžikem tvorby rezervního fondu je den zápisu snížení základního jmění do obchodního rejstříku, k tomuto dni se provádí příslušné účetní zápisy.

• Příklad č. 3

Akciová společnost vykazuje na účtu 429 - Neuhrazená ztráta minulých let a na účtu 431 - Hospodářský výsledek ve schvalovacím řízení ztrátu, dle rozhodnutí valné hromady dojde k vyrovnání ztráty snížením nominální hodnoty akcií o polovinu.

 Postup účtování:

Zákonný rezervní fond vytvořený jako ekvivalent vlastních akcií

Podle § 161d obchodního zákoníku pokud společnost vykazuje vlastní akcie nebo zatímní listy ve svém účetnictví v aktivech, musí rezervní fond po odečtení hodnoty v níž se vytvořil podle § 216a nebo povinně podle § 217 dosahovat hodnoty, v níž společnost tyto akcie vykazuje.

V této souvislosti je nutno si uvědomit, že nabývané akcie jsou oceňovány cenou pořízení, která byla určena tržními podmínkami nebo v určitých případech dle dikce obchodního zákoníku (např. při povinných odkupech akcií). Cena pořízení může být výrazně odlišná od nominální hodnoty, kterou se akcie podílí na základním jmění.

Na vytvoření nebo doplnění takto tvořeného rezervního fondu může společnost použít nerozdělený zisk nebo jiné fondy, které může společnost použít podle svého uvážení.

Okamžik vzniku povinnosti vytvořit rezervní fond v tomto případě vzniká v okamžiku, kdy společnost vykáže vlastní akcie ve svém účetnictví v aktivech.

• Příklad č. 4

Akciová společnost nakoupila 500 kusů vlastních akcií za cenu pořízení 700 000,- Kč (1400,-Kč á 1 kus), která je vykázána v aktivech. Jako protiváhu musí společnost vytvořit z volných vlastních zdrojů rezervní fond tak, aby tento rezervní fond dosahoval ceny pořízení nakoupených akcií.

Zrušení takto vytvořeného fondu může nastat, až poté, co společnost vlastní akcie prodá nebo o ně sníží základní jmění.

Podle § 161f obchodního zákoníku pokud ovládaná společnost nakoupí akcie ovládající osoby musí vytvářet rovněž rezervní fond až do hodnoty, v níž jsou tyto akcie vykázány. Pro tento účel je nutno vytvořit příslušené analytické účty pod syntetickými účty skupiny 06 nebo účtem 251, které budou vázat na příslušený analytický účet pod účtem 421.

• Příklad č. 5

Akciová společnost nakoupila akcie své mateřské společnosti v celkové výši 3 % podílu na základním jmění matky za cenu pořízení 6 500 000,- Kč. Pro zachycení těchto akcií si vytvořila samostatný analytický účet 251/05 - Majetkové cenné papíry - akcie ovládající osoby a zároveň vytvořila z volných vlastních zdrojů zvláštní rezervní fond evidovaný na účtě 421/05 - Zákonný rezervní fond vytvořený jako ekvivalent akcií ovládající osoby.

Účetní případy:

 Částky na analytických účtech 251/05 a 421/05 musí být vykazovány ve shodné výši. Po prodeji akcií ovládající osoby může účetní jednotka převést hodnotu vytvořeného rezervního fondu zpět do nerozděleného zisku minulých let a použít dle rozhodnutí valné hromady.

Závěr

Účtování o tvorbě a použití rezervního fondu nepatří k často opakovaným rutinním účetním operacím. Přesto správné zaúčtování všech operací týkajících se rezervního fondu je velmi důležité, neboť z účetnictví jsou poskytovány informace o správné tvorbě rezervního fondu v dostatečné výši. Pokud tyto informace budou nesprávné, mohou se účetní jednotky dotknout sankce za porušení povinnosti vytvářet rezervní fond :

1) zrušení společnosti soudem a nařízení jejího vstupu do likvidace podle § 68, odst. 6, písm. d),

2) nemožnost určit podíl na zisku společnosti připadající jiným osobám (akcionáři, členy představenstva a dozorčí rady), pokud nebyl doplněn rezervní fond v souladu se zákonem a stanovami společnosti (§ 67, odst. 3).

Použitá literatura: